En cuanto a la obligación del pago de tributos al Fisco, cabe apuntar que los directores, gerentes y demás representantes de las personas jurídicas mencionados en el apartado 4 del artículo 14 del Código Fiscal -t. o. 2003-, se encuentran obligados a cumplir con dicha obligación con los recursos que administran o disponen y en la forma y oportunidad que corresponda al contribuyente, es decir, el obligado principal, persona jurídica.
De ese modo, en el artículo 17 del citado cuerpo normativo se dispone que los sujetos mencionados responden con su propio patrimonio y de forma solidaria con el contribuyente ante el incumplimiento de los deberes tributarios impuestos en las normas correspondientes.
En ese sentido, el fundamento de la responsabilidad por deuda ajena tiene como fin asegurar la percepción de los tributos, partiendo del hecho de la especial vinculación que liga al responsable por deuda ajena con el contribuyente.
Así, el responsable por deuda ajena no sustituye o reemplaza al responsable por deuda propia o contribuyente -la sociedad-, sino que se agrega como un nuevo responsable, sujeto al acaecimiento de ciertos hechos, por lo que puede decirse que el responsable por deuda ajena es el sujeto que se coloca junto o al lado del contribuyente, pues ambos coexisten como responsables.
Ahora bien, en el cuerpo legal citado se establece que la responsabilidad personal y solidaria de dichos sujetos no se aplica si éstos demuestran que el contribuyente los ha colocado en una situación que les impidió cumplir correctamente con sus obligaciones fiscales.
En esa línea, la intimación de pago derivada de un procedimiento determinativo de oficio, dista sustancialmente de ser el momento correcto y oportuno para el cumplimiento de la obligación tributaria, ya que, justamente, si el ajuste deriva de dicho procedimiento determinativo, supone la ausencia del correcto y oportuno cumplimiento de los deberes fiscales del período de que se trate.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto dejó sin efecto la multa impuesta solidariamente a la Directora Suplente de la empresa actora, por omisión en el pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
El Gobierno de la Ciudad recurrente se agravió al considerar que de las actuaciones administrativas se desprende que la Directora Suplente de la empresa actora había asumido efectivamente su cargo, y lo ostentaba al momento de la intimación, oportunidad de inicio del incumplimiento tributario. Entendió que ante la ausencia del director titular, el suplente cumplía dicha función y en consecuencia debía responder por la decisión de omitir el pago de impuesto e incumplir con la intimación cursada.
Ahora bien, en el Código Fiscal aplicable -t. o. 2003- se establece que la responsabilidad personal y solidaria de los sujetos enumerados en su artículo 14 no se aplica si éstos demuestran que el contribuyente los ha colocado en una situación que les impidió cumplir correctamente con sus obligaciones fiscales.
Así, el cumplimiento correcto y oportuno de los deberes fiscales de la sociedad resulta ser la pauta esencial para atribuir responsabilidad solidaria a su representante, excluyendo cualquier otro momento que no involucre la autodeterminación o el pago del tributo vinculado al período fiscal respectivo.
En esa línea, cabe señalar que la intimación de pago derivada de un procedimiento determinativo de oficio, dista sustancialmente de ser el momento correcto y oportuno para el cumplimiento de la obligación tributaria, ya que, justamente, si el ajuste deriva de dicho procedimiento determinativo, supone la ausencia del correcto y oportuno cumplimiento de los deberes fiscales del período de que se trate
De este modo, la demandada recurrente al expresar agravios omite rebatir los argumentos brindados en el pronunciamiento de grado en cuanto a que la Directora Suplente de la empresa actora ejerció su cargo recién a partir del período 2006, y que ello obstaría a extenderle responsabilidad solidaria por los períodos anteriores reclamados -2003/2005-.

En el caso, corresponde determinar que las costas de la instancia de grado correspondientes al pleito entre la Directora Suplente de la sociedad actora y el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires, deben imponerse por su orden (conforme artículo 62, 2º párrafo, del Código Contencioso Administrativo y Tributario).
En efecto, y toda vez que el "a quo" se habría pronunciado solamente sobre las costas correspondientes a la controversia suscitada entre la sociedad contribuyente y la parte demandada, corresponde recordar que “…la omisión del órgano judicial de expedirse sobre las costas del proceso no equivale a asignarlas por su orden. Por el contrario, en tal hipótesis rige el principio general de la derrota, salvo resolución expresa en sentido contrario” (conf. esta Sala "in re" “Monasterio Juan Héctor contra GCBA sobre revisión cesantías o exoneraciones de emp. púb.”, Expte. NºRDC 2898/0, del 14/03/2013).
Por su parte, asiste razón al Gobierno demandado en cuanto sostiene que la cuestión debatida pudo haber dado lugar a sustentar la posición que sostuvo el Fisco local.

En el caso, corresponde determinar que las costas de la instancia de grado correspondientes al pleito entre la Directora Suplente de la sociedad actora y el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires, deben imponerse por su orden (conforme artículo 62, 2º párrafo, del Código Contencioso Administrativo y Tributario).
Cabe señalar que en el pronunciamiento de grado, se omitió resolver la imposición de las costas correspondiente al pleito suscitado entre la Directora Suplente de la sociedad actora y el Gobierno demandado.
Frente a ello, el Gobierno recurrente sostuvo en sus agravios que si el Juez “pretendió excluir del pago de las costas a la coactora Directora Suplente, por haber obtenido resolución favorable a su pretensión, debió haberlo dispuesto en tal sentido”. En virtud de ello, peticionó que las costas por dicha contienda sean impuestas por su orden “atento a que la administración pudo haberse creído con derecho a resolver como lo ha hecho”.
Establecido la anterior, cabe señalar que si bien la parte demandada resultó vencida en la controversia suscitada con la coactora Directora de la sociedad actora, atento que el Gobierno demandado fue la única parte que cuestionó la imposición de las costas, corresponde que aquéllas sean impuestas por su orden.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la Sra. Directora General de la repartición demandada, dependiente del Ministerio de Educación del Gobierno de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (GCBA) y dejar sin efecto la sanción impuesta a su cargo, en la instancia de grado.
En efecto, la Sra. funcionaria - en cabeza de quien recayó el apercibimiento cuestionado- se agravió por cuanto hubo falta de intimación previa, lo que vulnera su derecho de defensa en juicio y falta de notificación del apercibimiento, ambos con carácter personal, conforme exige la ley.
De las constancias de la causa se advierte que asiste razón a la funcionaria respecto a que la intimación previa fue dirigida al GCBA y no a su persona, más allá de la notificación personal que luego le fuera cursada. Es decir, que el apercibimiento se realizó en cabeza del GCBA más allá que en virtud de la forma en que se resolvió el amparo, en la sentencia se dejó constancia que una de las reparticiones que tenía a su cargo brindar la información era la Dirección General de Coordinación Legal e Institucional.
Esto resulta importante en tanto la Sra. Directora General no es parte en este expediente, y la obligación que sobre ella recae lo hace en los términos de órgano estatal. Por tanto, resulta razonable que la sanción impuesta de carácter personal sobre sus ingresos haya debido ser intimada en forma previa, también sobre su persona y no sobre el GCBA.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la Sra. Directora General de la repartición demandada, dependiente del Ministerio de Educación del Gobierno de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (GCBA) y dejar sin efecto la sanción impuesta a su cargo, en la instancia de grado.
En efecto, la Sra. funcionaria se agravió por cuanto consideró que no le cabía responsabilidad alguna y por ello, alegó inimputabilidad de la conducta por cuanto la Dirección que encabeza no tenía competencia para cumplir con la obligación requerida.
Sin embargo, como se expuso, en la sentencia de primera instancia -confirmada por esta Sala-, se dispuso que la información relativa a los procedimientos de designación de los cargos de Rector, Vicerrector, Secretario y Jefe de Preceptores de la Escuela N° 20 “Dra. Alicia Moreau de Justo”, debía ser suministrada por el área que dirige la Sra. funcionaria que resulta ser la autoridad máxima responsable.
A su vez, cabe señalar que, de la documentación acompañada por la parte actora en su escrito de demanda, la que no fue impugnada ni desconocida por el GCBA, surge que a través de la Resolución N° 157/OGDAI/2019, de fecha 14 de agosto de 2019, hizo lugar al reclamo interpuesto contra la Dirección General de Coordinación Legal e Institucional y ordenó la entrega de la información solicitada y, luego, de la nota NO-2022-19213531-GCABA-DGCLE posteriormente acompañada, surge que no se iba a cumplir con lo ordenado, en tanto la sentencia no se encontraba firme por existir un recurso de queja en curso.
Así las cosas, se desprende que la Sra. Directora General tenía a su cargo el deber de proporcionar la información solicitada al GCBA.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la Sra. Directora General de la repartición demandada dependiente del Ministerio de Educación del Gobierno de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (GCBA) y dejar sin efecto la sanción impuesta a su cargo, en la instancia de grado.
La Sra. funcionaria se agravió por cuanto consideró que no hubo incumplimiento ni reticencia en brindar la información requerida por parte de la Dirección que encabeza, por lo que no existe el elemento objetivo ni subjetivo que requiere el mencionado instituto de las astreintes para su aplicación.
Al respecto, cabe recordar que el objeto de la demanda y el objeto de la Ley N°104 es acceder a la información pública con la que cuente la Administración sin que ello implique que deba producir la información con la que no cuenta o bien sin que dicha acción pueda implicar una revisión de la actuación de la Administración sobre el contenido de la información.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la Sra. Directora General a cargo de la repartición demandada dependiente del Ministerio de Educación del Gobierno de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (GCBA) y dejar sin efecto la sanción impuesta a su cargo, en la instancia de grado.
La Sra. funcionaria se agravió por cuanto consideró que no hubo incumplimiento ni reticencia en brindar la información requerida por parte de la Dirección que encabeza, por lo que no existe el elemento objetivo ni subjetivo que requiere el mencionado instituto de las astreintes para su aplicación.
En efecto, toda vez que, según se desprende de las constancias de la causa, la Sra. Directora General suministró la información que tenía la repartición sobre lo requerido por la parte actora - sin que ello implique hacer mérito sobre los actos adminsitrativos oportunamente acompañados-, considero que más allá de la demora producida, no puede tenerse por acreditada una actitud reticente de la funcionaria, máxime cuando, no existió una debida intimación previa a la sanción impuesta.

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) contra la sentencia que declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente.
En efecto, los agravios esgrimidos por el GCBA en virtud de los cuales pretende hacer extensiva la responsabilidad solidaria a la actora, resultan reproches genéricos que sólo exponen su discrepancia con lo decidido en primera instancia, sin rebatir en forma concreta y razonada los fundamentos fácticos y jurídicos desarrollados por el Juez de grado en su sentencia, esto es, que no se encontraba fehacientemente acreditado que el actor haya sido el responsable legal obligado al pago de la deuda tributaria aquí impugnada, razón por la cual no debe responder en forma solidaria por el impuesto y la multa que el Fisco pretende cobrarle a la empresa contribuyente.

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) contra la sentencia que declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente.
El GCBA se agravió por cuanto indicó que la deuda reclamada por el Fisco constituía un "todo" que no era posible analizar dividiéndola por períodos.
En efecto, tal como recordó el Magistrado de grado, la normativa aplicable establece que los deberes tributarios se originan al momento de la verificación del hecho imponible y el sujeto solo responderá por aquellos períodos que se hayan devengado mientras ejerció el cargo (Confr. art. 10; 11, inc. 4; 12 y 14 del Código Fiscal T.O 2008) .

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) contra la sentencia que declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente.
El GCBA se agravió por cuanto indicó que la parte actora era responsable por la totalidad de la deuda al haber sido - en una primera etapa- Director Suplente y Gerente Comercial y -en una segunda etapa- Director Titular, y quien decidió no abonar la deuda al asumir como Director e impugnó la responsabilidad solidaria dejando firme la determinación impositiva.
Sin embargo, el artículo 268 de la Ley de Sociedades Comerciales -N° 19.550- dispone, como regla, que la representación de este tipo de sociedades corresponde al presidente del directorio y, para el supuesto de actuación de más de un director, es necesario contar la autorización en el estatuto organizativo, circunstancia esta última que no ha sido acreditada en el caso analizado.

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) contra la sentencia que declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente.
El GCBA se agravió por cuanto indicó que la parte actora era responsable por la totalidad de la deuda al haber sido - en una primera etapa- Director Suplente y Gerente Comercial y -en una segunda etapa- Director Titular, y quien decidió no abonar la deuda al asumir como Director e impugnó la responsabilidad solidaria dejando firme la determinación impositiva.
Sin embargo, en el artículo 270 de la ley de Sociedades Comerciales -Ley Nº 19.550- se prevé la posibilidad de designar gerentes generales o especiales, en quienes puede delegarse las funciones ejecutivas de la administración, pero van a responder ante la sociedad y los terceros sólo por las funciones atinentes al desempeño de su cargo.
Por lo tanto, la responsabilidad de los gerentes especiales se encuentra circunscripta a las tareas que le fueron específicamente encomendadas, razón por la cual en el hipotético caso de que el accionante haya sido designado gerente comercial, no resulta atendible que responda por una deuda fiscal dado que no se encuentra probado que haya tenido a su cargo las cuestiones de índole tributario.

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) contra la sentencia que declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente.
El GCBA se agravió por el desconocimiento del ejercicio del cargo de Gerente Comercial por parte del actor, de la resolución de la Inspección General de Justicia (IGJ) considerada por el Magistrado de grado para resolver y por el hecho de que se encontraría probado el ejercicio del cargo de Director Suplente.
Ahora bien, en cuanto a las formalidades necesarias para la asunción - por parte del Director Suplente- del cargo de presidente de la sociedad en caso de vacancia, que en la presente causa no se halla cuestionado que el criterio imperante de la IGJ, al momento del nacimiento del hecho imponible, era que ello debía resolverse en la respectiva reunión de directorio y no se configuraba de manera automática.
En efecto, es la normativa y sus interpretaciones establecidas al tiempo de generarse la obligación tributaria las que el contribuyente y demás responsables deben conocer y adecuarse, a los efectos de cumplir con sus deberes tributarios.
Por ello, no resulta lógico exigirles que cumplimenten sus obligaciones de acuerdo con criterios anteriores o posteriores al momento de originarse el hecho imponible, establecidos en base a circunstancias diferentes, tal como pretende el GCBA.
En suma, para tener por configurada la responsabilidad solidaria, se debe atender al ejercicio real y efectivo de la administración societaria, todo lo cual no se encuentra debidamente acreditado respecto del actor en la presente causa.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) y, en consecuencia revocar la decisión de grado en cuanto declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente con excepción de lo decidido respecto del período que va desde el 10/2011 hasta el 12/2012 y declararlo desierto en lo restante.
El GCBA alegó que el criterio establecido por la Inspección General de Justicia (IGJ) coincide con su posición dado que la persona jurídica no puede quedarse sin representante legal y por ello es que justamente se designa el cargo del Director Suplente, -a falta de vicepresidente-, para que en caso de imposibilidad, vacancia, viajes, etc, asuma éste el cargo que le corresponde, de pleno derecho.
En efecto, corresponde hacer lugar al agravio del GCBA desde que tal como señala en su recurso, el director suplente designado tiene vocación jurídica de reemplazar al director titular, lo que sucede de forma automática frente a la ausencia del titular o vacancia del cargo. Ello así por dos razones.
La primera, porque no se ha identificado previsión legal o estatutaria que exigiera una forma condicionante previa para que el director suplente asuma el cargo del titular en el supuesto de vacancia. En ese aspecto, el artículo 258 de la Ley 19.550 sólo establece que el estatuto podrá establecer la elección de suplentes para subsanar la falta de los directores por cualquier causa y que ello es obligatorio en las sociedades que prescinden de sindicatura.
La segunda porque, dado lo anterior, no cabe más que concluir que cuando los directores suplentes son designados como tales y dan conformidad a ello, lo hacen asumiendo –precisamente-, la obligación que de ello deriva, es decir, la de subsanar la falta del director titular por cualquier causa, reemplazándolo para dar continuidad de funciones societarias (Del voto en disidencia parcial de la Dra. Macchiavelli Agrelo).

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) y, en consecuencia revocar la decisión de grado en cuanto declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente con excepción de lo decidido respecto del período que va desde el 10/2011 hasta el 12/2012 y declararlo desierto en lo restante.
El GCBA alegó que la persona jurídica no puede quedarse sin representante legal y por ello es que justamente se designa el cargo del Director Suplente, -a falta de vicepresidente-, para que en caso de imposibilidad, vacancia, viajes, etc, asuma éste el cargo que le corresponde, de pleno derecho.
Al respecto, no debe perderse de vista que el directorio de un órgano societario es de carácter permanente y debe asegurar la continuidad de sus funciones, siendo precisamente por ello que la elección de directores suplentes -cuando ello tiene lugar- tiene su fundamento.
Por ello, ante la vacancia del cargo, corresponde asumir el rol inmediatamente como titular para no paralizar su actividad. Sostener lo contrario implica avalar que una sociedad pueda verse paralizada en su actividad al requerirse, sin previsión normativa que así lo estipule, una nueva acta de asamblea lo que como lo sostiene el GCBA, “sería poner escollos al ejercicio de la actividad empresarial”. Incluso, podría no tener lugar por falta de "quórum" debido a la vacancia del cargo del director titular.
Por tanto, fallecido el director titular, la parte actora asumió automáticamente el cargo vacante, dado que no está controvertido su designación como director suplente y su aceptación como tal (Del voto en disidencia parcial de la Dra. Macchiavelli Agrelo).

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) y, en consecuencia revocar la decisión de grado en cuanto declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente con excepción de lo decidido respecto del período que va desde el 10/2011 hasta el 12/2012 y declararlo desierto en lo restante.
El GCBA alegó que la persona jurídica no puede quedarse sin representante legal y por ello es que justamente se designa el cargo del Director Suplente, -a falta de vicepresidente-, para que en caso de imposibilidad, vacancia, viajes, etc, asuma éste el cargo que le corresponde, de pleno derecho.
En efecto, tal resulta ser el criterio actual que adopta la Inspección General de Justicia (IGJ) a partir de la Resolución General N°45/2020. Al respecto, si bien la sentencia de primera instancia lo consideró inaplicable al caso pues entendió que previo a ello existió un criterio contrario, cabe decir en ese aspecto que las facultades de la IGJ se acotan a interpretar, con carácter general y particular, las disposiciones legales aplicables a los sujetos sometidos a su control (art. 21 b de la ley 22.315).
En efecto, previo a la interpretación general hoy vigente, solo existían criterios interpretativos en particular, no en general del órgano y jurisprudencia contradictoria sobre cuáles era los requisitos para que el director suplente pudiera asumir el cargo de director titular. De esta manera, encuentro que la mera existencia de resoluciones en particular anteriores no resulta suficiente para asignar una determinada postura, máxime cuando se trata de interpretaciones que -sean generales o particulares-, no son vinculantes. Por otra parte, tampoco ha quedado demostrado que fuera voluntad del directorio exigir un acto formal previo (Del voto en disidencia parcial de la Dra. Macchiavelli Agrelo).

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) y, en consecuencia revocar la decisión de grado en cuanto declaró la nulidad de las resoluciones de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP) que hicieron extensiva de forma solidaria la responsabilidad por el incumplimiento de las obligaciones tributarias (Impuesto sobre los Ingresos Brutos - períodos del año 2008 al 2012) de la sociedad anónima contribuyente al actor en su carácter de Director Suplente con excepción de lo decidido respecto del período que va desde el 10/2011 hasta el 12/2012 y declararlo desierto en lo restante.
En efecto, corresponde desestimar las afirmaciones de la sentencia que señalan que el GCBA debió, además, comprobar que efectivamente la parte actora asumió como Director titular en tanto que, como se expuso, su designación como suplente no fue cuestionada. Por el contrario, es la propia parte actora quien lo reconoce, además de que no existen constancias de su renuncia previo a la terminación de su ejercicio en diciembre de 2012 (Del voto en disidencia parcial de la Dra. Macchiavelli Agrelo).